Il sistema della riscossione nell’ordinamento italiano assume connotazioni diverse a seconda dei settori in cui opera, obbedendo in ogni caso al principio di tipicità, secondo il quale la riscossione si svolge nelle forme stabilite dalla legge.

Per quanto riguarda le imposte sul reddito, la riscossione avviene nelle seguenti forme:

• ritenuta diretta, consistente nell’obbligo della Pubblica Amministrazione che corrisponde determinate somme (emolumenti, stipendi, ma anche vincite e premi) di trattenere una parte di esse e riversarla all’amministrazione finanziaria;
• versamento diretto, in cui il contribuente dichiara ed assolve il debito tributario. Si tratta della principale modalità di riscossione delle imposte sul reddito, e trova applicazione per il versamento delle ritenute dei sostituti d’imposta, degli acconti e dei saldi delle imposte sul reddito e per i versamenti Irap. Il versamento è effettuato alla Tesoreria mediante delega ad una banca convenzionata o alle Poste Italiane (articoli 17 e 19 del D.Lgs. 241/1997);
• riscossione mediante ruolo, che trova oggi applicazione ordinaria per alcuni tributi (ad esempio, imposte sui redditi soggetti a tassazione separata) ed è lo strumento principale per riscuotere le somme liquidate in sede di controlli formali delle dichiarazioni e, soprattutto, le somme dovute per imposte, interessi e sanzioni sulla base di avvisi di accertamento ufficiosi.

L’esazione dell’IVA dovuta sulla base delle dichiarazioni periodiche avviene mediante versamento diretto mediante delega; in mancanza di adempimento spontaneo del contribuente, l’Ufficio forma il ruolo.

Per quanto attiene all’imposta di registro (articoli 41 e segg. del DPR 131/1986), l’imposta riscossa in via principale (ovvero quella dovuta al momento della registrazione dell’atto) è versata per via telematica prima della richiesta di registrazione, se gli atti sono registrati per tale via; altrimenti, è liquidata dall’ufficio e il contribuente effettua il versamento al concessionario mediante delega bancaria o conto corrente postale (modello F23). Analoghe modalità sono previste per l’imposta suppletiva (ulteriore imposta dovuta successivamente alla registrazione, per errori o omissioni dell’ufficio) e l’imposta complementare (dovuta successivamente alla registrazione, in tutti gli altri casi).

L’imposta di bollo è assolta (articolo 3 del DPR 642/1972) mediante versamento diretto al concessionario che rilascia, con modalità telematiche, un apposito contrassegno (recante indicazione del giorno e dell’ora di emissione); ovvero è pagabile in modo virtuale, previsto per alcune categorie di atti. Il pagamento cd. “virtuale” avviene previa autorizzazione dell’Agenzia delle Entrate.

Il versamento diretto è previsto anche per l’esazione dei diritti doganali (articolo 2 D.L. 237/1997), presso il concessionario o tramite banche e uffici postali. I diritti doganali possono essere assolti con pagamenti periodici da parte dei soggetti che effettuano operazioni doganali con carattere di continuità.

Si rammenta in via preliminare che a seguito della riforma del sistema della riscossione (articolo 3 del decreto-legge 30 settembre 2005 n. 203) la riscossione dei tributi è passata dai soggetti privati (titolari di concessione) all’Agenzia delle entrate, che la effettua mediante la società Riscossione S.p.A., operante dal 1° ottobre 2006 ed oggi denominata Equitalia S.p.A. e attraverso le società da essa partecipate.

La remunerazione del servizio di riscossione ha subito, nell’ultimo biennio, numerose modifiche nel quantum e nella disciplina sostanziale. L’articolo 10, ai commi da 13-quater a 13-septies del D. L. n. 201 del 2011 ha previsto la riforma del sistema della remunerazione degli agenti della riscossione.

Tuttavia, sino all’entrata in vigore dei provvedimenti attuativi della nuova disciplina (ai sensi del comma 13-sexies), resta ferma l’antecedente disciplina in materia di remunerazione degli agenti della riscossione, recata dall’articolo 17 del D.Lgs. 112/1999 nella sua antecedente formulazione.

Si rammenta tuttavia che, sui ruoli emessi dal 1° gennaio 2013, ai sensi dell’articolo 5 del D.L. 95 del 2012 agli agenti della riscossione spetta un “aggio” pari all’otto per cento delle somme iscritte a ruolo riscosse e dei relativi interessi di mora, a carico del debitore - in tutto o in parte, secondo la tempestività del pagamento.

 La remunerazione del servizio della riscossione ante D.L. 201/2011

Il richiamato articolo 10 del D. L. n. 201 del 2011 ha in primo luogo (comma 13-quater, lettera a)), disposto la sostituzione dell’illustrato sistema di remunerazione con l’attribuzione agli agenti della riscossione di un rimborso dei costi fissi risultanti dal bilancio certificato.

La previsione del rimborso è finalizzata ad assicurare il funzionamento del servizio nazionale della riscossione, a presidiare la funzione di deterrenza e contrasto all’evasione e il progressivo innalzamento del tasso di adesione spontanea agli obblighi tributari.

Tale rimborso è da calcolarsi annualmente in misura percentuale delle somme iscritte a ruolo riscosse e dei relativi interessi di mora, con decreto non regolamentare del ministero dell’economia e delle finanze, tenuto conto dei seguenti, specifici parametri:

• carichi annui affidati;
• andamento delle riscossioni coattive;
• processo di ottimizzazione, efficientamento e riduzione dei costi del gruppo Equitalia S.p.A.

Il predetto decreto dovrà in ogni caso garantire al contribuente oneri inferiori a quelli esistenti alla data del 6 dicembre 2011.

In sostanza, il sistema di remunerazione con aggio è sostituito dal predetto rimborso percentuale, alla cui determinazione si deve procedere in base ad elementi connessi ad elementi di fatto come l’andamento della riscossione, ma anche in rapporto a indicatori di produttività ed efficienza dell’agente unico della riscossione.

Il rimborso è posto a carico del debitore nella misura del cinquantuno per cento, nel caso di pagamento tempestivo (entro sessanta giorni dalla notifica della cartella di pagamento): La parte rimanente rimane a carico dell’ente creditore. Per pagamenti tardivi (successivi ai sessanta giorni dalla notifica) il rimborso è interamente a carico del contribuente.

Viene novellata la disciplina (comma 13-quater, lettera c)) in materia di rimborsi spettanti all’agente della riscossione in rapporto alle procedure esecutive. In particolare, per effetto delle modifiche, continuerà ad essere attribuito all’agente un rimborso per le spese sostenute; ma questo, anziché essere riferito in via generica alle spese relative alle procedure esecutive, riguarderà gli specifici oneri connessi allo svolgimento delle singole procedure.

Rimane ferma l’attribuzione delle spese per i rimborsi in capo all’ente creditore, ove il ruolo sia annullato (per sgravio o inesigibilità) e, negli altri casi, in capo al debitore. In luogo dell’effettuazione dei rimborsi secondo quanto stabilito da una apposita tabella, per effetto delle norme in esame (comma 6.1 dell’articolo 17) si attribuisce ad un decreto non regolamentare la determinazione:

• delle tipologie di spese rimborsabili;
• della misura del rimborso, che deve essere determinata anche proporzionalmente al carico affidato e progressivamente rispetto al numero di procedure attivate a carico del debitore;
• delle modalità di erogazione del rimborso.

Inoltre (comma 13-quater, lettere d) ed e)):

• si prevede che il suddetto rimborso non spetti sulle somme riconosciute indebite. Viene dunque eliminata la prescrizione che richiede un provvedimento di sgravio (provvedimento dell'ente creditore che riconosca, in tutto o in parte, non dovute le somme iscritte a ruolo) e che teneva fermo il diritto al rimborso delle spese anche in tale ipotesi;
• si pongono le spese di notifica della cartella di pagamento a carico dell’ente creditore anche nel caso di annullamento del ruolo.

Il decreto (comma 13-quinquies) che calcola annualmente il rimborso spettante agli agenti della riscossione nonché quello in materia di rimborso spese devono essere emanati entro il 31 dicembre 2013; come già anticipato, sino all’entrata in vigore di tali provvedimenti attuativi (comma 13-sexies), resta ferma la disciplina vigente in materia di remunerazione degli agenti della riscossione.

 In attesa dell'entrata in vigore di detta riforma, il decreto-legge n. 95 del 2012 ha previsto (articolo 5, comma 1) una riduzione dell'aggio di un punto percentuale sui ruoli emessi dal 1° gennaio 2013 (che dunque passa dal nove all’otto per cento a decorrere dalla predetta data). Accanto a tale previsione, si dispone un’ulteriore, eventuale riduzione dell’aggio, che potrà essere alimentata dalle eventuali maggiori risorse rispetto a quanto considerato nei saldi tendenziali di finanza pubblica - correlate anche al processo di ottimizzazione ed efficientamento nella riscossione dei tributi e di riduzione dei costi di funzionamento del gruppo Equitalia S.p.A -, fino a un massimo di ulteriori quattro punti percentuali.

Per “esecuzione coattiva” si intende l'azione di recupero forzoso di un credito della Pubblica Amministrazione (in questo caso, di natura tributaria); se a seguito della notifica della cartella e degli altri avvisi il cittadino non paga spontaneamente, né interviene un provvedimento di sospensione o annullamento da parte dell’ente creditore, l’Agente della riscossione (Adr) deve obbligatoriamente recuperare le somme iscritte a ruolo attivando le procedure di riscossione disciplinate dalla legge.

In linea di principio, l’iscrizione a ruolo delle somme dovute dal contribuente (a titolo di imposta ed eventualmente di interessi e sanzioni) per legge ha valore di titolo esecutivo (articolo 49, comma 1 del DPR 602/1973), ancorché questi principi siano stati profondamente innovati dalla disciplina dell’accertamento cd. “esecutivo”.

 Il contribuente che ha ricevuto la cartella di pagamento emessa in base al ruolo deve versare le somme ivi annotate entro 60 giorni dalla notifica (articolo 25, comma 2 del DPR 602/1973), cui si aggiunge metà dell’aggio, ovvero della remunerazione spettante all’agente della riscossione (articolo 17, comma 1 del D.Lgs. 112 del 1999 nella sua antecedente formulazione).

Decorso inutilmente tale termine, sulle somme iscritte a ruolo si applicano gli interessi di mora (articolo 30 del DPR 602/1973) e l’aggio è dovuto integralmente.

Secondo le regole generali (articolo 50 del DPR 602/1973), il concessionario procede ad espropriazione forzata quando è inutilmente decorso il termine di sessanta giorni dalla notificazione della cartella di pagamento.

L’agente della riscossione ha inoltre la facoltà di promuovere azioni cautelari e conservative, nonché ogni altra azione prevista dalle norme ordinarie a tutela del creditore.

Sono fatte salve le ipotesi in cui il contribuente richiede la dilazione del pagamento, nonché la disciplina della sospensione dello stesso.

Gli incentivi alla dilazione dei debiti tributari

 All’esecuzione (articolo 49, comma 2 del DPR 602/1973) si applicano le norme ordinarie in materia di espropriazione forzata relative al bene oggetto di esecuzione, in quanto non derogate dalle specifiche disposizioni tributarie.

In particolare, si applicheranno le norme del codice civile nonché del codice della navigazione, per quanto riguarda navi e aeromobili (vale a dire, con riguardo ai beni mobili iscritti in pubblici registri, le relative norme speciali).

 La normativa speciale delle procedure di esecuzione forzata fiscale è contenuta nel citato DPR 602/1973, in particolare agli articoli 45 e ss.gg.

In dettaglio, rispetto alle ordinarie forme civilistiche, l’agente della riscossione:

• può rivalersi sui beni del debitore, vendendoli al pubblico incanto o nelle altre forme previste dal DPR 602/1973 senza autorizzazione dell'autorità giudiziaria;
• non può chiedere l'assegnazione dei beni pignorati, né rendersi acquirente dei medesimi negli incanti, neppure per interposta persona;
• ha cura che gli atti del procedimento di espropriazione siano depositati nella cancelleria del giudice competente per l'esecuzione, nel termine di dieci giorni dalla vendita dei beni; nello stesso termine la somma ricavata dalla vendita è consegnata al cancelliere per essere depositata nella forma dei depositi giudiziari.

 L’esecuzione forzata si articola in tre momenti: pignoramento dei beni, vendita e assegnazione del ricavato.

Il pignoramento avviene secondo le regole processuali comuni e culmina in un verbale da consegnare e notificare al debitore. Al pignoramento segue la messa all’incanto dei beni pignorati, anch’esso verbalizzato.

 Il processo esecutivo non può essere sospeso dal giudice dell’esecuzione, salvo che ricorrano gravi motivi e vi sia fondato pericolo di grave e irreparabile danno.

Le attribuzioni svolte dagli ufficiali giudiziari ordinari sono svolte dagli agenti della riscossione.

Ai soli fini della riscossione mediante ruolo, gli agenti della riscossione sono autorizzati ad accedere, gratuitamente ed anche in via telematica, a tutti i dati rilevanti a tali fini, anche se detenuti da uffici pubblici, con facoltà di prendere visione e di estrarre copia degli atti riguardanti i beni dei debitori iscritti a ruolo e i coobbligati, nonché di ottenere, in carta libera, le relative certificazioni. Ai medesimi fini, i predetti soggetti possono accedere alle informazioni disponibili presso il sistema informativo del Ministero delle finanze e presso i sistemi informativi degli altri soggetti creditori, salve le esigenze di riservatezza e segreto opponibili in base a disposizioni di legge o di regolamento (articolo 18 del D.Lgs. 112/1999).

 A questo fine, l'Agente della riscossione può:

• iscrivere ipoteca sui beni immobili del debitore e dei suoi co-obbligati;
• iscrivere fermo amministrativo dei beni mobili registrati (es. autovetture);
• procedere all’espropriazione forzata (pignoramento) dei beni immobili, dei beni mobili e dei crediti presso terzi (es. stipendi);
• effettuare ogni altra azione esecutiva, cautelare o conservativa che l’ordinamento attribuisce in genere al creditore.

 Si ricorda che il D.L. n. 16 del 2012 ha introdotto limiti più stringenti alla pignorabilità per crediti tributari delle somme dovute a titolo di stipendio, di salario o di altre indennità relative al rapporto di lavoro o di impiego, comprese quelle dovute a causa di licenziamento (Disciplinate dall’articolo 72-ter del DPR 602/1973). In particolare esse possono essere pignorate in misura pari a un decimo, se di importo inferiore o pari a 2.500 euro; in misura pari a un settimo, se comprese tra i 2.500 e i 5.000 euro; se superiori a 5.000 euro, rimangono pignorabili nell’ordinaria misura di un quinto.

 In materia di beni mobili registrati del soggetto inadempiente, l’articolo 86 del DPR 602/1973 reca disposizioni in materia di fermo di beni mobili registrati (cd “ganasce fiscali”). Il concessionario può disporre il fermo dei beni mobili del debitore iscritti in pubblici registri, dandone notizia alla direzione regionale delle entrate ed alla regione di residenza. Il fermo si esegue mediante iscrizione del provvedimento che lo dispone nei registri mobiliari a cura del concessionario, che ne dà altresì comunicazione al soggetto nei confronti del quale si procede. La circolazione con veicoli, autoscafi o aeromobili sottoposti al fermo soggiace alla medesima sanzione pecuniaria prevista per chi circoli con un veicolo sottoposto al fermo amministrativo, ovvero al pagamento di una somma da euro 731 a euro 2.928, nonché alla confisca del veicolo (articolo 214, comma 8, del decreto legislativo 30 aprile 1992, n. 285). Tra le novità recate dal D.L. 70 del 2011 (articolo 7, comma 2, lettera gg-octies)), viene disposto che la cancellazione del fermo non comporti pagamento di alcuna spesa né a favore di Equitalia né a favore del Pra.

 In ordine ai beni immobili del soggetto inadempiente, si rammenta che decorsi i sessanta giorni della notifica delle cartelle di pagamento il ruolo costituisce titolo per iscrivere ipoteca sugli immobili del debitore e dei coobbligati, per un importo pari al doppio dell'importo complessivo del credito per cui si procede (articolo 77 del DPR 603/1973). In ogni caso l'agente della riscossione è tenuto a notificare al proprietario dell'immobile una comunicazione preventiva contenente l'avviso che, in mancanza del pagamento delle somme dovute entro il termine di trenta giorni, sarà iscritta ipoteca.

Condizione per l’esproprio di beni immobili è che l'importo complessivo del credito per cui si procede superi un determinato ammontare, ai sensi di quanto disposto dall’articolo 76 del DPR 602/1973: l'agente della riscossione può infatti procedere all'espropriazione immobiliare se l'importo complessivo del credito per cui si procede supera complessivamente ventimila euro.

 Si rammenta che l’articolo 1, comma 544 della legge di stabilità 2013 (legge n. 228 del 2012) prevede che, per tutti i casi di riscossione coattiva di debiti fino a mille euro, intrapresa successivamente al 1° gennaio 2013 (data di entrata in vigore della disposizione in esame) e salvo il caso in cui l'ente creditore abbia notificato al debitore la comunicazione di inidoneità della documentazione da lui inviata, non si possa procedere alle azioni cautelari ed esecutive prima del decorso di centoventi giorni dall'invio, mediante posta ordinaria, di una comunicazione contenente il dettaglio delle iscrizioni a ruolo.

Viene dunque abbassata la soglia di duemila euro indicata dalla lettera gg-quinquies) del comma 2 dell'articolo 7 del decreto-legge 13 maggio 2011, n. 70, disposizione contestualmente abrogata (comma 545).

L’articolo 29, comma 1 del D.L. 78/2010 ha previsto la concentrazione delle fasi di accertamento e riscossione, per alcune tipologie di atti emessi a partire dal 1° ottobre 2011 e relativi ai periodi d'imposta in corso alla data del 31 dicembre 2007 e successivi.

Ai sensi della suddetta disposizione, l’avviso di accertamento emesso dall'Agenzia delle Entrate ai fini delle imposte sui redditi, dell’IVA e dell’IRAP, nonché il relativo provvedimento di irrogazione delle sanzioni devono contenere l'intimazione ad adempiere all'obbligo di pagamento degli importi negli stessi indicati.

 In particolare:

a)  trascorsi sessanta giorni dalla notifica, l’accertamento diventa esecutivo (articolo 29, comma 1, lettera b)).

Dal 61° giorno dalla notifica dell’atto le somme dovute saranno maggiorate dell’interessa di mora; il rimborso delle spese relative alle procedure esecutive, nonché l’aggio per l’agente della riscossione, saranno a carico del contribuente (articolo 29, comma 1, lettera f));

b)  decorsi ulteriori trenta giorni (articolo 29, comma 1, lettera b)), quindi novanta giorni dalla notifica, la riscossione delle somme richieste - in deroga alle disposizioni in materia di iscrizione a ruolo - è affidata in carico agli agenti della riscossione anche ai fini dell'esecuzione forzata. L'agente della riscossione, con raccomandata semplice, informa il debitore di aver preso in carico le somme per la riscossione. Tale comunicazione non avviene in presenza di fondato pericolo per il positivo esito della riscossione, ovvero quando gli agenti della riscossione, successivamente all’affidamento in carico, vengono a conoscenza di elementi idonei a dimostrare il fondato pericolo di pregiudicare la riscossione).

Ove il contribuente faccia istanza di sospensione giudiziale dell’esecuzione dell’atto impugnato (ai sensi del citato articolo 47 del D.Lgs. 546/1992) l’esecuzione forzata è sospesa fino alla data di emanazione del provvedimento che decide sull’istanza e, in ogni caso, per un periodo non superiore a centoventi giorni dalla notifica dell’istanza stessa. La sospensione non si applica alle azioni cautelari e conservative, nonché ad ogni altra azione prevista dalle norme ordinarie a tutela del creditore.

La dilazione del pagamento (di cui al citato articolo 19 del DPR 602/1973) può essere concessa solo dopo l'affidamento del carico all'agente della riscossione.

In ogni caso l’esecuzione forzata è sospesa per un periodo di 180 giorni, decorrenti dall’affidamento in carico del credito ad Equitalia. Tale sospensione non si applica con riferimento alle azioni cautelari e conservative, nonché ad ogni altra azione prevista dalle norme ordinarie a tutela del creditore. La sospensione non opera neppure se l’agente della riscossione, successivamente alla “ricezione” del credito, è a conoscenza di elementi idonei a integrare il fondato pericolo per il pregiudizio della riscossione.

c)  trascorso il predetto termine di sospensione, l’agente della riscossione procede quindi ad espropriazione forzata, senza la preventiva notifica della cartella di pagamento, con i poteri, le facoltà e le modalità previste dalle (già esposte) disposizioni che disciplinano la riscossione a mezzo ruolo.

In particolare, l’esibizione dell’estratto degli atti di “accertamento esecutivo”, ai fini dell’espropriazione forzata, come trasmesso all’agente della riscossione con le modalità determinate con provvedimento dell’Agenzia delle Entrate. tiene luogo, a tutti gli effetti, dell’esibizione dell’atto stesso in tutti i casi in cui l’agente della riscossione ne attesti la provenienza.

Dunque il contribuente:

• all’atto della ricezione dell’accertamento, può presentare ricorso con contestuale richiesta di sospensiva;
• in ogni caso (dalla lettera delle norma, sembra che ciò avvenga anche a prescindere dalla presentazione del ricorso), la sola esecuzione (quindi il pignoramento) è sospesa per 180 giorni dall’affidamento ad Equitalia, quindi, salvo cause di sospensione dei termini per il ricorso, dalla notifica dell’accertamento non si procede a esecuzione per 270 giorni;
• se, successivamente all’affidamento del credito, emergono elementi integranti il fondato pericolo per la riscossione, la sospensione dell’esecuzione viene meno.

L’espropriazione deve essere avviata, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre del terzo anno successivo a quello in cui l'accertamento è divenuto definitivo.

d)  le norme introducono anche una procedura di riscossione ulteriormente “accelerata”, per il caso (articolo 29, comma 1, lettera c)) di fondato pericolo per il positivo esito della riscossione. In tale ipotesi, decorsi sessanta giorni dalla notifica, la riscossione delle somme può essere affidata in carico agli agenti della riscossione anche prima dei suesposti termini di 90 giorni dalla notifica (dunque, dalla lettera della legge sembra evincersi che l’affidamento in carico possa avvenire tra il 60° e il 90° giorno dalla notifica).

La legge di stabilità 2013 (ai commi da 531 a 535) ha previsto l’istituzione di un apposito Comitato di indirizzo e verifica dell’attività di riscossione mediante ruolo, col compito di elaborare criteri per l’individuazione di categorie di crediti oggetto di recupero coattivo e le linee guida generali per lo svolgimento mirato e selettivo dell’azione di riscossione, nonché criteri per consentire il controllo dell’attività svolta sulla base delle indicazioni così impartite.

Le norme così introdotte si applicano alle quote affidate agli agenti della riscossione dal 1° gennaio 2013.

 In particolare, le disposizioni prevedono che sia istituito, con decreto non regolamentare del Ministro dell’economia e delle finanze da emanarsi entro il 30 giugno 2013, il Comitato di indirizzo e verifica dell’attività di riscossione mediante ruolo.

 Si rammenta in via preliminare che a seguito della riforma del sistema della riscossione (articolo 3 del decreto-legge 30 settembre 2005 n. 203, richiamato dal suddetto comma) la riscossione dei tributi è passata dai soggetti privati (titolari di concessione) all’Agenzia delle entrate, che la effettua mediante la società Riscossione S.p.A., operante dal 1° ottobre 2006 ed oggi denominata Equitalia S.p.A. e attraverso le società da essa partecipate.

 Esso è istituito senza maggiori oneri per la finanza pubblica ed è così composto:

• da un magistrato della Corte dei Conti, anche in pensione, in funzione di Presidente;
• da un massimo di ulteriori sei componenti, di cui due appartenenti al MEF, uno all’Agenzia dell’entrate, uno all’INPS e i restanti, a rotazione, da enti creditori che si avvalgono delle società del gruppo Equitalia.

Il predetto D.M. disciplina altresì le modalità di funzionamento del Comitato e di nomina dei relativi componenti, i requisiti di tali soggetti e la durata dell’incarico.

 I compiti del Comitato sono quelli di elaborare annualmente criteri:

• finalizzati a individuare le categorie dei crediti oggetto di recupero coattivo, nonché le linee guida generali per lo svolgimento mirato e selettivo dell’azione di riscossione, che tenga conto della capacità operativa degli agenti e dell’economicità della stessa azione;
• volti a consentire il controllo dell’attività svolta, sulla base delle indicazioni impartite.

I predetti criteri sono approvati con D.M. del Ministro dell’economia e delle finanze, previo parere obbligatorio delle Commissioni parlamentari competenti, con operatività dall’anno successivo a quello in cui sono stati approvati.